Contabilitatea capitalului statutar şi suplimentar

Noţiunea şi componenţa capitalului propriu

Capitalul propriu (C_propriu) - reprezintă diferenţa dintre activele şi datoriile întreprinderii. Capitalul propriu reprezintă sursa proprie de finanţare a activelor întreprinderii. Capitalul propriu cuprinde următoarele elemente:

Capital statutar (C_statutar) - aporturile fondatorilor întreprinderii sub formă bănească sau nebănească;

Capital suplimentar (C_suplimentar) - diferenţa dintre valoarea nominală şi valoarea de piaţă a acţiunilor (cotelor-părţi), diferenţa de curs valutar în cazul efectuării aporturilor în valută şi din cauza necoincidenţei momentului constituirii întreprinderii cu momentul vărsării mijloacelor băneşti în valută străină;

Capital nevărsat (C_nevărsat) - datoriile fondatorilor aferente aporturilor la capitalul statutar;

Capital retras (C_retras) - valoarea acţiunilor (cotelor-părţi) retrase (răscumpărate) de la acţionari (asociaţi);

Rezervele (R) - rezerve prevăzute de legislaţie, rezerve prevăzute de statut, alte rezerve;

Profitul nerepartizat (P_nerep.) - profitul nerepartizat al anilor precedenţi, profitul net a anului de gestiune;

Pierderea neacoperită (P_neac.) - (pierderea neacoperită) al anilor precedenţi, (pierderea netă) a anului de gestiune;

Profitul utilizat al anului de gestiune (P_utilizat.);

Capital secundar (C_sec.) - diferenţe din reevaluarea activelor pe termen lung, subvenţii de stat.

Mărimea totală a capitalului propriu se determină cu ajutorul următoarei relaţii:

C_propriu = C_statutar + C_suplimentar + P_nerep.+ R + C_sec. - C_nevărsat - C_retras - P_neac.- P_utilizat.

Contabilitatea capitalului statutar şi suplimentar

Capitalul statutar reprezintă valoarea aporturilor proprietarilor întreprinderii (acţionarilor, fondatorilor) depuse în patrimoniul unităţii economice.

Modul de formare a capitalului statutar este reglementat de Codul Civil al Republicii Moldova, Legea privind societăţile pe acţiuni, Legea privind societăţile cu răspundere limitată, Legea cu privire la antreprenoriat şi întreprindere şi de documentele de constituire a întreprinderii (contractul de constituire şi statutul).

Mărimea capitalului statutar nu se limitează şi se stabileşte de fondatorii (acţionarii) întreprinderii, însă nu poate fi mai mic decît:

• 5400 lei pentru S.R.L.;
• 20 000 lei pentru S.A.

Aporturile în capitalul statutar pot fi sub formă de:

• mijloace băneşti;
• hîrtii de valoare;
• active materiale şi nemateriale.

La înfiinţarea întreprinderii fondatorii sînt obligaţi să aloce minimum 40% din mărimea capitalului statutar stabilită, iar restul 60% trebuie să fie depuse pe parcursul a 6 luni.

Pentru societăţile pe acţiuni aporturile băneşti trebuie să fie alocate integral pînă la înregistrarea întreprinderii, iar cele nebăneşti în timp de două luni după înregistrarea S.A.

Evidenţa analitică a capitalului statutar se ţine pe fiecare fondator, acţionar.

Pentru evidenţa sintetică a capitalului statutar este destinat contul de pasiv 311 “Capital statutar”. În creditul acestui cont se înregistrează mijloacele alocate în capitalul statutar, iar în debit - mijloacele retrase de către fondatori din capitalul statutar.

Reflectarea constituirii capitalului în contabilitate se efectuează doar după înregistrarea de stat a întreprinderii. Aporturile în capitalul statutar pot fi depuse pînă şi după înregistrarea de stat a întreprinderii. La suma mijloacelor băneşti depuse de fondatori în capitalul statutar pînă la înregistrarea de stat a întreprinderii se întocmeşte formula:

• debit conturile 242, 243,
• credit contul 311.

La suma aporturilor care nu au fost depuse de fondatori pînă la înregistrarea întreprinderilor se întocmeşte formula contabilă:

• debit contul 313,
• credit contul 311.

Indiferent de operaţiile economice care au loc la întreprindere soldul creditor al contului 311 “Capital statutar” la o anumită dată trebuie să coincidă cu suma capitalului statutar indicată în documentele de constituire ale întreprinderii la aceeaşi dată.

Intrarea mijloacelor depuse de către fondatori după înregistrarea de stat se reflectă prin formula:

• debit conturile 241, 242, 243, 111, 121, 123, 131, 211, 213, 217, 231,
• credit contul 313.

Efectuarea aporturilor nebăneşti în capitalul statutar al altor întreprinderi se consideră livrare impozabilă cu TVA, cu excepţia transmiterii mijloacelor fixe, care este scutită de TVA în conformitate cu p. (23) art. 103 din Codului Fiscal.

În cazul în care depunerea în capitalul statutar se impozitează cu TVA, întreprinderea care primeşte depunerile nebăneşti reflectă trecerea în cont a TVA prin formula contabilă:

• debit contul 534

• credit conturile 313.

Exemplu. Conform hotărîrii adunării fondatorilor capitalul statutar a fost stabilit în mărime 10 000 lei, din care 40% au fost alocate pînă la înregistrare de stat sub formă de mijloace băneşti 4 000 lei.

După înregistrarea de stat fondatorii au depus aporturi sub formă de mijloace băneşti -
1 000 lei, mijloace fixe - 3 000 lei, obiecte de inventar - 500 lei (cu TVA), materiale - 700 lei (cu TVA), mărfuri - 800 lei (cu TVA).

E necesar de întocmit formulele contabile pe operaţiile legate de formarea capitalului statutar

Rezolvare:

Reflectarea aporturilor efectuate pînă la înregistrarea de stat a întreprinderii:

a) la suma aporturilor băneşti:

• debit contul 242 - 4000
• credit contul 311 - 4000

Reflectarea sumei capitalului nevărsat:

• debit contul 313 - 6000
• credit contul 311 - 6000

Reflectarea aporturilor efectuate după înregistrarea de stat a întreprinderii:

a) la suma aporturilor băneşti:

• debit contul 242 - 1000
• credit contul 313 - 1000

b) la suma aporturilor nebăneşti:

• debit contul 123 - 3000 (mijloacele fixe alocate în capitalul statutar sunt eliberate de TVA)
• debit contul 213 - 416,67 (500 - (500 : 6)) - fără TVA
• debit contul 211 - 583,33 (700 - (700 : 6)) - fără TVA
• debit contul 217 - 666,67 (800 - (800 : 6)) - fără TVA
• debit contul 534 - 333,33 ((500+700+800)/6)) - la suma TVA
• credit contul 313 - 5000

Pe parcursul activităţii întreprinderii mărimea capitalului statutar poate fi modificată atît în direcţia de majorare cît şi de micşorare. Modificările capitalului statutar trebuie să fie adoptate de adunarea acţionarilor (fondatorilor) şi introduse în documentele de constituire.

Capitalul social al societăţii pe acţiuni poate fi mărit prin:

a) mărirea valorii nominale (fixate) a acţiunilor plasate; şi/sau

b) plasarea de acţiuni ale emisiunii suplimentare.

Surse ale măririi capitalului social pot fi:

a) capitalul propriu al societăţii în limita părţii ce depăşeşte capitalul ei social şi cel de rezerva; şi/sau

b) aporturile primite de la proprietarii întreprinderii.

La majorarea capitalului statutar din contul fondatorilor se întocmesc formulele contabile:

pînă la modificarea documentelor de construire ale întreprinderii la Camera de Înregistrare de Stat: 

• debit conturilor 111, 112, 121, 122, 123, 131, 132, 211, 217, 231, 232, 242, 243; credit contul 537 - depunerea activelor şi altor mijloace băneşti de către fondatori în contul majorării aporturilor în capitalul statutar a întreprinderii;
• debit contul 534; credit contul 537 - trecerea în cont a TVA, referitoare la aporturile nebăneşti, depuse de către fondatori, cu excepţia mijloacelor fixe, care sînt scutite de TVA la depunerea lor în capitalul statutar;

după efectuarea modificărilor în actele de construire ale întreprinderii la Camera de Înregistrare de Stat:

• debit contul 537; credit contul 311 - la suma majorării capitalului statutar, efectuată în baza aporturilor suplimentare, depuse de către fondatori anterior;

La majorarea capitalului statutar din sursele proprii a întreprinderii:

• debit conturilor 321, 322, 323 - din contul rezervelor prevăzute de legislaţie, de statut şi din alte rezerve;
• debit contul 332 - din contul profitului nerepartizat al anilor precedenţi;
• credit contul 311 - la suma totală a majorării capitalului statutar din sursele proprii a întreprinderii.

La micşorarea capitalului statutar se întocmesc formulele contabile (în dependenţă de hotărîrea fondatorilor în baza modificărilor camerei de înregistrare):

• debit contul 311 - la suma totală a micşorării capitalului statutar;
• credit contul 312 - la suma acoperii insuficienţei capitalului suplimentar (soldului debitor al contului 312);
• credit contul 314 - la reducerea capitalului statutar prin anularea acţiunilor anterior retrase (la răscumpărarea lor a fost întocmită formula contabilă: debit contul 314, credit contul 242);
• credit conturilor 321, 322, 323 - la formarea rezervelor din contul capitalului statutar;
• credit contul 332 - la acoperirea pierderilor anilor precedenţi din contul capitalului statutar. Această formulă contabilă se întocmeşte în cazul cînd valoarea activelor nete este mai mică, decît mărimea capitalului statutar;
• credit contul 537 - în scopul întoarcerii fondatorilor sumei reducerii a valorii nominale.

Operaţiunile economice de formare şi modificare a capitalului statutar pot genera anumite abateri cum ar fi: diferenţa dintre preţul nominal al acţiunii şi preţul de piaţă (de plasare), diferenţele de curs valutar din cauza necoincidenţei cursului valutar din ziua formării capitalului cu cursul valutar în ziua achitării, vînzarea acţiunilor retrase la un curs ce diferă de valoarea nominală etc.

Aceste abateri se reflectă în componenţa capitalului suplimentar al întreprinderii.

Pentru generalizarea informaţiei privind capitalul suplimentar este destinat contul 312 “Capital suplimentar”. În creditul acestui cont se reflectă majorarea capitalului suplimentar, în debit - micşorarea acestuia. Soldul contului poate fi atît creditor (se înregistrează în cap. III al Bilanţului contabil cu semnul “+”), cît şi debitor (se reflectă în cap. III al Bilanţului contabil cu semnul “-“).

Capitalul suplimentar se reflectă în contabilitate în următoarele cazuri.

La plasarea acţiunilor la preţ ce depăşeşte valoarea nominală se întocmeşte formula contabilă:

• debit contul 242
• credit contul 312

Exemplu: S.A. „Lux” la crearea societăţii 2000 de acţiuni cu valoarea nominală de 100 lei acţiunea a plasat la preţul de 115 lei acţiunea.

În baza datelor din exemplu se întocmesc următoarele formule contabile:

1. la valoarea nominală:

• debit contul 242 - 200 000 lei
• credit contul 311 - 200 000 lei

2. la diferenţa ditre preţul de vînzare şi valoarea nominală a acţiunilor [(115 - 100) x 2 000]:

• debit contul 242 - 30 000 lei
• credit contul 312 - 30 000 lei

La revînzarea (ori anularea) cotelor de participaţie (acţiunilor) răscumpărate (retrase) anterior la un preţ ce diferă de cel nominal se întocmesc formulele contabile:

în cazul cînd valoarea nominală la anualre ori valoarea de vînzare - la vînzarea acestora depăşeşte valoarea efectivă:

• debit contul 314
• credit contul 312

în cazul cînd valoarea efectivă de procurare depăşeşte valoarea nominală (ori de vînzare):

• debit contul 312
• credit contul 314

Exemplu: Întreprinderea a răscumpărat 50 de acţiuni proprii, valoarea nominală a cărora constituie 100 lei/acţiunea.

La valoarea de procurare:

Varianta I - 125 lei/acţiunea: debit contul 314, credit contul 242 - 6 250 lei

Varianta II - 80 lei/acţiunea: debit contul 314, credit contul 242 - 4 000 lei

La adunarea acţionarilor s-a luat decizia de a anula acţiunile proprii răscumpărate.

Se întocmeşte formulele contabile:

Varianta I.

a) la valoarea nominală:

• debit contul 311 - 5000 lei (50 x 100)
• credit contul 314 - 5000 lei

b) la diferenţa dintre valoarea de procurare şi cea nominală:

• debit contul 312 - 1 250 lei (6 250 - 5 000)
• credit contul 314 - 1 250 lei (6 250 - 5 000) (avem minus 1 250 lei)

Varianta II.

la valoarea nominală:

• debit contul 311 - 5 000 lei
• credit contul 314 - 5 000 lei

la diferenţa dintre valoarea nominală şi cea de procurare (răscumpărare):

• debit contul 314 - 1 000 lei
• credit contul 312 - 1 000 lei (avem plus 1 000 lei)

La vînzarea cotei (acţiunilor) răscumpărate diferenţa (pozitivă ori negativă) se determină dintre valoarea de procurare (răscumpărare) anterioară şi vînzare.

vînzarea: debit contul 242, credit contul 314, iar diferenţa;

pozitivă: debit contul 314, credit contul 312;

negativă: debit contul 312, credit contul 314.

La depunerea aporturilor în capitalul statutar în valută străină pot apărea diferenţe de curs valutar de la:

• data încheierii contractului de constituire a întreprinderii şi data depunerii iniţiale a valutei;
• data înregistrării întreprinderii şi data depunerii valutei.

În cazurile acestea se întocmesc formulele contabile:

• la achitarea pînă la înregistrarea întreprinderii ($ 10 000 - la constituire - 12 lei/1 dol.; la achitare: varianta I - 13 lei/1 dol.; varianta II - 11,5 lei/1 dol.):

• debit contul 243, credit contul 311 - la valoarea aporturilor - 120000 lei;
• debit contul 243, credit contul 312 - la diferenţa favorabilă de curs - 10000 lei (130000 - 120000);
• debit contul 312, credit contul 311 - la diferenţa nefavorabilă - 500 lei (12000 - 11500).