Contabilitatea aprovizionării cu mărfuri a depozitelor cu ridicata

Drept bază pentru contabilizarea mărfurilor intrate servesc documentele justificative, care de regulă se întocmesc de către furnizori şi însoţesc mărfurile aprovizionate. Înregistrarea în conturile contabile a mărfurilor fără document justificative nu se admite. Potrivit S.N.C. 2 „Stocuri de mărfuri şi materiale” şi IAS 2 Stocuri, unităţile comerciale pot ţine evidenţa mărfurilor la:

• cost de achiziţie, sau
• preţ de vânzare cu evidenţierea adaosului comercial şi a TVA, după caz.

Este de menţionat, că indiferent de varianta acceptată prin politica de contabilitate a unităţii comerciale, mărfurile trebuie reflectate în rapoartele financiare la valoarea cea mai mică dintre cost şi valoarea realizabilă netă.

Contabilitatea sintetică a operaţiilor generate de activitatea de aprovizionare se realizează cu un sistem de conturi de gradul I şi II, principalele fiind 217 „Mărfuri ”, 227 „Creanţe pe termen scurt ale personalului”, 521„Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale pe termen scurt”, 539 „Alte datorii pe termen scurt”, 534 „Datorii privind decontările cu bugetul”, 532 „Datorii faţă de personal privind alte operaţii”, 821 „Adaos comercial”, 825 „TVA inclusă în preţul de vânzare” şi altele.

Conţinutul economic al contului 217 „Mărfuri ”se prezintă astfel:

Exemplul 3.1.

UCR care ţine evidenţa mărfurilor la cost de achiziţie a procurat un lot de marfă. Documentele însoţitoare cuprind:

1. valoarea mărfurilor, preţ contractual - 310 000 lei

2. TVA, 20 % - 62 000 lei

3. servicii de transport, inclusiv TVA - 30 000 lei

Cost de achiziţie total 335 000 lei

Total pentru plată 402 000 lei

La recepţia mărfurilor pot fi constatate abateri cantitativ – valorice de natura:

• lipsurilor cantitativ – valorice
• plusurilor cantitativ – valorice

Lipsurile la rândul lor pot avea loc din cauza:

• furnizorului
• delegatului unităţii comerciale
• organizaţiei de transport
• în limita normelor de peresabilităţi naturale (pierderi normate).

Lipsurile de mărfuri din vina furnizorului , de regulă, se refuză de plată nu se reflectă în contabilitate, ci numai în documentele privind recepţia mărfurilor menţionate anterior. Totodată, se solicită furnizorului o factură corectată corespunzător.

În situaţia când plata s-a efectuat în avans, iar la recepţia mărfurilor s-au constatat lipsuri din vina furnizorului, ultimul devine debitor în limita preţului de procurare al mărfii lipsă plus taxa pe valoarea adăugată aferentă. Lipsurile respective vor fi înregistrate în debitul contului 229 „Alte creanţe pe termen scurt”, contul de gradul II 2293 „Creanţe te termen scurt privind pretenţiile înaintate şi recunoscute” şi creditul contului 224 „Avansuri pe termen scurt acordate”, contul de gradul II 2241 „Avansuri pe termen scurt acordate în ţară” la preţul de livrare al furnizorului, la care se poate adăuga o cotă din cheltuielile de transport facturate de furnizor, proporţională cu cantitatea mărfurilor constatate lipsă.

Lipsurile de mărfuri din vina organizaţiei de transport se impută acesteia la costul de achiziţie al mărfii ce lipseşte plus TVA aferentă. În contabilitatea sintetică lipsurile în cauză se reflectă în debitul contului 229 „Alte creanţe pe termen scurt” , analitic organizaţia de transport în cauză, şi în creditul contului 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale pe termen scurt”, la preţ de livrare.

Lipsurile de mărfuri din vina delegatului unităţii comerciale , care a preluat mărfurile de la organizaţia de transport sau de la furnizor se impută acestuia la preţ de piaţa (de vânzare cu amănuntul) inclusiv TVA, debitându-se contul 227 „Creanţe pe termen scurt ale personalului”, contul de gradul II 2274 „Creanţe pe termen scurt privind recuperarea daunei materiale” în corespondenţă cu conturile 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale pe termen scurt” pentru preţul de livrare al mărfurilor constatate lipsă plus cota din cheltuielile de transport şi de manipulare aferente facturate de furnizor, dacă este cazul, şi 534 „Datorii privind decontările cu bugetul”, contul de gradul II 5342 „Datorii privind taxa pe valoarea adăugată” pentru suma TVA aferenta mărfurilor constatate lipsă. În cazul imputării lipsurilor la preţ de vânzare cu amănuntul diferenţa dintre ultimul şi preţul de achiziţie reprezintă un venit din activitatea operaţională şi se va reflecta în contul 612 „Alte venituri operaţionale”, contul de gradul II 6125 „Venituri din recuperarea daunei materiale”.

In procesul desfăşurării activităţii economice în unităţile comerciale apar tranzacţii şi situaţii specifice, fireşti activităţii de întreprinzător. Aşa, în procesul de aprovizionare, şi în special pe timpul transportului se pot constata lipsuri de mărfuride natura perisabilităţilor naturale . Tratamentul juridic şi economic al perisabilităţilor naturale se reglementează prin Normele perisabilităţii naturale a mărfurilor alimentare şi nealimentare la întreprinderile de comerţ de toate formele de proprietate din Republica Moldova şi a instrucţiunilor privind aplicarea lor, aprobate prin Hotărârea Departamentului Comerţului, nr.22 din 3 septembrie 1996.

Tratamentul fiscal al lipsurilor de mărfuri în limitele normelor de perisabilităţi naturale aferente aprovizionărilor se prezintă astfel:

a) cheltuielile cu perisabilităţile naturale în limitele normelor aprobate, sunt deductibile din veniturile realizate, art. 24 (13) al Codului fiscal, deoarece acestea se consideră cheltuieli ordinare şi necesare efectuate în activitatea economică a unităţilor de comerţ, art. 24 (1);

b) se permite trecerea în cont a taxei pe valoarea adăugată aferentă lipsurilor de mărfuri în limitele normelor de perisabilităţi constatate la aprovizionare, art.102 (1) al Codului fiscal.

Este de reţinut faptul că lipsurile de mărfuri care depăşesc perisabilităţile calculate pentru care nu s-au stabilit vinovaţii sau nerecunoscute de persoanele vinovate şi neadjudecate de organele de judecată nu se permit spre deducere. În plan fiscal, şi suma taxei pe valoarea adăugată trecută în cont în procesul de aprovizionare urmează sa fie înregistrată în componenţa cheltuielilor generale şi administrative şi categoria datoriilor faţă de buget. În aceste condiţii contabilitatea va efectua calcule de corectare şi notă de contabilitate cu următoarea înregistrare:

Debit contul 713 „Cheltuieli generale şi administrative”, subcontul 7134 „Impozite, taxe şi plăţi, cu excepţia impozitului pe venit”

Credit contul 534 „Datorii privind decontările cu bugetul”, subcontul 5342 „Datorii privind taxa pe valoarea adăugată”, la suma TVA aferentă lipsurilor de mărfuri peste limita normelor de perisabilităţi naturale. De atenţionat, ca această cheltuială nu se consideră deductibilă la determinarea impozitului pe venit.

Lipsurile de mărfuri din cauze de forţă majoră se trec la pierderi la preţ de livrare, debitându-se contul 723 „Pierderi excepţionale” şi creditându-se contul 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale pe termen scurt”. Recunoaşterea şi evaluarea pierderilor menţionate se face numai în baza documentelor justificative care, în dependenţă de natura şi cauza pierderilor, pot fi diferite acte sau procese verbale ale poliţiei, serviciului antiincendiar, instanţelor de judecată, experţilor independenţi, companiilor de asigurare ş.a. referitoare la constatarea şi/sau lichidarea consecinţelor evenimentelor excepţionale.

O altă categorie de abateri constatate la recepţia mărfurilor sunt plusurile cantitativ-valorice. După modul de soluţionare acestea pot fi:

• admise în gestiune (acceptate) , dacă marfa se încadrează în prevederile contractuale sau poate aduce avantaje economice unităţii comerciale
• respinse (neacceptate) , dacă nu s-au respectat prevederile contractuale sau prezintă interes economic pentru unitatea de comerţ.

Plusurile admise în gestiune se înregistrează ca o intrare de marfă, la preţ de achiziţie sau preţ de vânzare în funcţie de variantă prevăzută în politica de contabilitate. În momentul recepţiei se întocmeşte bonul de intrare şi se solicită furnizorului factura suplimentară pentru lipsurile în cauză. Tratamentul contabil al taxei pe valoare adăugată în cazul plusurilor admise poate fi prezentat astfel:

a) până la primirea facturii furnizorului pentru suma TVA calculată, aferentă plusurilor admise în gestiunea unităţii de comerţ

Debit contul 226 „Creanţe preliminate”, subcontul 2261 „Creanţe preliminate privind decontările cu bugetul” Diferenţele calitativ-valorice de natura plusurilor respinse se primesc în custodie şi se restituie ulterior furnizorilor. Pentru acestea se întocmeşte un bon de intrare cu menţiunea „custodie”. În contabilitatea sintetică, mărfurile respective, refuzate la plată se înregistrează în debitul contului 921 „Valori în mărfuri şi materiale primite în custodie”, cont care funcţionează pe principiul contabilităţii în partida simplă. Contabilitatea analitică a mărfurilor refuzate şi rămase în custodie se ţine pe beneficiari şi gestionari care au preluat temporar valorile respective.

În situaţia când datele cantitative şi calitative corespund dar, datorită unor erori se constată diferenţe valorice. Diferenţele valorice, indiferent de sensul lor, plusuri sau minusuri, se datorează unor preţuri eronate sau erorilor de calcul din factură.

Plusurile valorice se reflectă ca „facturi nesosite” până la primirea facturii suplimentare de la furnizor, iar diferenţele valorice în minus se refuză parţial de plată şi se solicită furnizorului o factură corectată.Credit contul 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale”, subcontul 5211 „Facturi de achitat în ţară, şi

b) după primirea facturii suplimentare pentru suma TVA facturată, aferentă plusurilor acceptate şi înregistrate în contabilitate

Debit contul 534 „Datorii privind decontările cu bugetul”, subcontul 5342 „Datorii privind taxa pe valoarea adăugată”

Credit contul 226 „Creanţe preliminate” , subcontul 2261 „Creanţe preliminate privind decontările cu bugetul”.

Diferenţele calitativ-valorice de natura plusurilor respinse se primesc în custodie şi se restituie ulterior furnizorilor. Pentru acestea se întocmeşte un bon de intrare cu menţiunea „custodie”. În contabilitatea sintetică, mărfurile respective, refuzate la plată se înregistrează în debitul contului 921 „Valori în mărfuri şi materiale primite în custodie”, cont care funcţionează pe principiul contabilităţii în partida simplă. Contabilitatea analitică a mărfurilor refuzate şi rămase în custodie se ţine pe beneficiari şi gestionari care au preluat temporar valorile respective.

În situaţia când datele cantitative şi calitative corespund dar, datorită unor erori se constată diferenţe valorice. Diferenţele valorice, indiferent de sensul lor, plusuri sau minusuri, se datorează unor preţuri eronate sau erorilor de calcul din factură.

Plusurile valorice se reflectă ca „facturi nesosite” până la primirea facturii suplimentare de la furnizor, iar diferenţele valorice în minus se refuză parţial de plată şi se solicită furnizorului o factură corectată.

Exemplul 3.2.

1. Potrivit ordinului de plata UCR a transferat avans în sumă de 188 400 lei în vederea procurărilor de mărfuri.

2. Ulterior în baza facturii fiscale unitatea comercială a procurat şi recepţionat marfa de la furnizor şi anume :

a) valoarea mărfii, preţ 150 000 lei

b) TVA, 20% 30 000 lei

c)servicii de transport 7 000 lei

d) TVA, aferentă CTA 20 % 1 400 lei

Pentru plată 188 400 lei

3. La recepţie sau constatat diferenţe cantitativ-valorice de natura lipsurilor în sumă de 170 lei, preţ fără TVA , din care:

• 100 lei din vina furnizorului

• 70 lei se încadrează în limita normelor de perisabilităţi naturale.

4. Furnizorul a recunoscut reclamaţia şi va restitui valoarea mărfurilor lipsă ulterior prin virament.

5. Potrivit politicii de contabilitate UCR ţine evidenţa mărfurilor la cost de achiziţie.

Contabilizarea operaţiei în cauză:

Înregistrări contabile privind achiziţiile de mărfuri cu reduceri comerciale şi financiare.

Derularea tranzacţiilor de vânzare-cumpărare presupune relaţii cu furnizorii şi clienţii, pe piaţa concurenţială ceea ce duce la operarea cu reduceri de preţ, destinate să plătească fidelitatea unui client, respectarea întocmai a unor clauze contractuale, achitarea înainte de termen a unei datorii şi, nu în ultimul rând, să incite clientul spre cumpărare, ceea ce duce la creşterea cifrei de afaceri.

Aceste reduceri de preţuri se împart în două categorii:

1. Reduceri de natură comercială
2. Reduceri de natură financiară

Reducerile comerciale au o influenţă directă asupră mărimii nete a unei facturi. În categoria reducerilor comerciale se includ:

Rabatul reprezintă reducerea practicată, asupra preţului convenit anterior între furnizor şi client, ţinându-se cont de unele defecte de calitate sau de neconformitate a bunurilor comerciale, faţă de clauzele prevăzute în contract.

Remiza este reducerea practicată asupra preţului curent de vânzare, ţinându-se cont de volumul vânzărilor sau de importanţa cumpărătorului, în clientela vânzătorului. Remiza corespunde unui procent aplicat asupra preţului brut, procent prevăzut în oferta de preţuri a vânzătorului sau care rezultă din negociere între cei doi parteneri de afaceri.

Risturnul reprezintă o reducere de preţ practicată asupra ansamblului operaţiilor efectuate cu acelaşi cumpărător pe o perioadă determinată.

De regulă, reducerile comerciale se acordă sub forma unui procent din preţul brut, dar se poate acorda şi în sumă fixă.

Reducerile financiare poartă denumirea de sconturi.

Scontul de decontare este reducerea financiară acordată procentual asupra unei creanţe decontate înainte de scadenţa normală, reprezentând o bonificaţie acordată clientului. În practica internaţională scontul de decontare este o cheltuială financiară pentru furnizor, care este beneficiarul plăţii şi un venit financiar pentru client, care efectuează o plată înainte de scadenţă.

Cu privire la metodologia de calcul şi contabilizare a reducerilor, trebuie respectate următoarele reguli:

• Toate reducerile de preţ sunt incluse în factură.
• Reducerile comerciale premerg reducerile financiare.
• Reducerile sunt determinate în cascadă, ceea ce înseamnă că procentele de reducere se aplică asupra netului anterior.
• În cazul reducerilor comerciale mai întâi se calculează rabaturile şi apoi remizele şi risturnurile.
• Scontul de decontare se aplică după ultima reducere de natură comercială.
• Taxa pe valoarea adăugată se calculează la ultimul „net” determinat şi se adună cu acesta pentru a obţine „totalul facturii”.
• Reducerile comerciale nu se contabilizează nici la furnizor, nici la client.
• Reducerile financiare se contabilizează ca o cheltuială financiară pentru furnizor şi ca un venit financiar pentru client.