Inventarieirea şi rolul acesteia în contabilitate

Inventarierea - esenţa, însemnătatea şi tipurile ei

Printre cerinţele de bază faţă de informaţia contabilă sînt realitatea şi exactitatea ei. Acest lucru se realizează cu ajutorul invetarierii.

Inventarierea reprezintă procedeul de control şi autentificare documentară a existenţei elementelor contabile care aparţin şi/sau se află în gestiunea temporară a entităţii.

Inventarierea are următoarele sarcini:

• determinarea existenţei efective a elementelor patrimoniale (active nemateriale, mijloace fixe, stocuri de mărfuri şi materiale, creanţe, mijloace băneşti, datorii etc.);
• controlul asupra stării activelor prin compararea realităţii cu informaţia furnizată de contabilitate;
• depistarea valorilor care şi-au pierdut parţial calităţile iniţiale sau sîn învechite din punct de vedere moral;
• verificarea respectării regulilor şi condiţiilor de păstrare a stocurilor de mărfuri şi materiale, mijloacelor băneşti, precum şi a maşinilor, utilajelor şi a altor mijloace fixe;
• verificarea realităţii valorii de bilanţ a elementelor patrimoniale.

Modul de efectuare a inventarierii şi de reflectare în contabilitate a rezultatelor acesteia sînt reglementate de Legea contabilităţii nr. 113-XVI din 27.04.2007 şi Regulamentul cu privire la inventariere nr. 27 din 28.04.2004.

Numărul inventarierilor pe parcursul anului, momentele efectuării acestora şi lista elementelor patrimoniale ce trebuie supuse inventarierii se stabilesc de către conducătorul întreprinderii, cu excepţia cazurilor cînd efectuarea inventarierii este obligatorie în conformitate cu legislaţia în vigoare.

Inventarierea patrimoniului se efectuează în mod obligatoriu în următoarele cazuri:

• la inceputul activitatii;
• cel puţin o dată pe an, de regulă, la sfîrşitul anului;
• în caz de înlocuire a gestionarului;
• în caz de furt, delapidare, sustragere sau abuz, precum si în caz de deteriorare a bunurilor;
• în caz de incendiu sau calamitate naturala (inundatie, cutremur de pamint etc.);
• la reevaluarea mijloacelor fixe, a stocurilor de marfuri şi materiale etc.;
• în cazul reorganizarii, lichidarii sau încetarii activitatii;
• în cazul modificarii preturilor;
• în baza hotărîrii organelor de control, în cazul efectuării unui control, sau în baza hotărîrii altor organe prevazute de lege.

Inventarierea se clasifică după următoarele criterii:

În dependenţă de gradul de cuprindere al elementelor patrimoniale:

• inventariere totală, cuprinde toate elementele patriomoniale
• inventariere parţială, cuprinde doar anumite tipuri de active sau pasive. De exemplu, invetarierea mijloacelor băneşti

După caracterul inventarierii:

• inventariere planificată – se efectuează periodic conform graficului existent la întreprindere
• inventariere inopinată – se efectuează pe neaşteptate pentru gestionari cu scopul depistării fraudelor

După modalitatea de efectuare:

• inventariere totală – se extinde asupra tuturor sortimentelor care formează un element patrimonial, sau asupra tuturor bunurilor dintr-o gestiune
• inventariere prin sondaj – cuprinde numai anumite sortimente a unui element patrimonial sau numai anumite bunuri dintr-o gestiune. Astfel de inventariere se aplică în cazul unui volum mare de lucru şi necesită mai puţin timp, însă nu asigură obiectivitatea rezultatelor. Dacă pe parcursul invetarierii prin sondaj se depistează nereguli semnificative, atunci se efectuează inventarierea totală.

Responsabilitatea pentru efectuarea corectă şi oportună a inventarierii o poartă conducătorul întreprinderii. Contabilul-şef împreună cu conducătorii subdiviziunilor şi serviciilor sînt obligaţi să verifice respectarea regulilor de efectuare a inventarierii.

Modul de efectuare a inventarierii

Efectuarea inventarierii presupune parcurgerea a trei etape:

• pregătirea pentru efectuarea inventarierii
• efectuarea propriu-zisă a inventarierii
• reflectarea rezultatelor inventarierii

La etapa de pregătire se crează comisia de inventariere, în componenţa căreia se includ reprezentanţi ai administraţiei, lucrători ai serviciului contabil şi alţi specialişti. Membri ai comisiei de inventariere nu pot fi gestionarii a căror valori materiale sînt supuse inventarierii şi contabilii care efectuează evidenţa contabilă a sectorului supus inventarierii, cu excepţia întreprinderilor mici. Componenţa comisiei de inventariere se aprobă prin ordinul conducătorului întreprinderii în care se mai stabilesc termenele de efectuare a inventarierii, subdiviziunile (depozitele, secţiile de producţie, sectoarele) şi valorile supuse inventarierii.

La întreprinderii mari şi mijlocii comisia de inventariere trebuie să fie compusă minimum din cinci persoane, iar la întreprinderile mici – din trei persoane. Apoi comisia cere de la gestionar o declaraţie scrisă prin care el confirmă faptul dacă are sau nu în gestiune bunuri care nu aparţin întreprinderii, dacă are documente de primire-predare a bunurilor care nu au fost predate în contabilitate, precum şi numărul şi data ultimului document de intrare şi de ieşire a bunurilor.

Tot la această etapă se sigilează încăperile unde se află bunurile supuse inventarierii, se sistează operaţiile de intrare-ieşire a bunurilor din gestiune, se verifică starea de funcţionare a aparatelor de măsură a greutăţii, iar serviciul contabil efectuează reflectarea în conturile contabile şi în evidenţa analitică a tuturor operaţiunilor economice efectuate pînă la inventariere, verificarea corectitudinii şi exactităţii înregistrărilor prin confruntarea informaţiilor din contabilitate cu cele din evidenţa operativă şi prin întocmirea balanţelor de verificare sintetice şi analitice şi să ridice de la gestiuni toate evidenţele operative şi să le vizeze cu menţiunea „pînă la inventariere” acestea servind drept temei pentru determinarea stocurilor la începutul inventarierii.

Efectuarea propriu-zisă a inventarierii presupune stabilirea stocurilor faptice prin numărare, cîntărire sau calcule tehnice. Inventarierea se efectuează pe fiecare loc de depozitare şi pe fiecare gestiionar cu condiţia prezenţe gestionarului şi a tuturor membrilor comisiei de inventariere. În caz contrar rezultatele inventarierii se declară nevalabile. Bunurile supuse inventarierii se înscriu în listele de inventariere cu indicarea denumirii, codului, unităţii de măsură, indicilor calitativi, cantităţii, lor şi preţului la care se ţine evidenţa lor.

Listele de inventariere se întocmesc pe locuri de depozitarre, pe categorii de bunuri şi pe gestionari. De asemenea se întomcesc liste de inventariere separate pentru bunurile aflate în custodie (bunuri care nu aparţin întreprinderii dar se află la păstrare) sau arendate. În listele de inventariere nu se admit ştersături, spaţiile libere se barează.

Bunurile aflate în ambalaje se despachetează şi se verifică prin sondaj. Dacă despachetarea lor duce la deteriorarea lor, atunci acestea nu se despachetează. Bunurile de volum mare (cement, beton, producţia agricolă), inventarierea cărora necesită cheltuieli mari se inventariază prin efectuarea de calcule tehnice şi matematice. Bunurile intrate pe parcursul efectuării inventarierii se recepţionează de către gestionar în prezenţa membrilor comisiei de inventariere, iar pe documentele de intrare se face menţiunea „primite în timpul inventarierii”.

Eliberarea bunurilor pe parcursul inventarierii se interzice. În cazuri excepţionale, la depozitele mari, inventarierea cărora necesită o perioadă mai îndelungată de timp se permite eliberarea bunurilor numai cu acordul în scris a conducătorului şi a contabilului-şef. Eliberarea acestora se efectuează de către gestionar, în prezenţa membrilor comisiei de invantariere, iar pe documentele de ieşire se face menţiunea „eliberate în timpul inventarierii”.

Elementele patrimoniale pentru care nu este posibilă verificarea fizică se verifică pe baza datelor contabilităţii. Acest procedeu se aplică în cazul bunurilor întreprinderii, dar care se află în afara acesteia (mijloacele fixe transmise în arendă, materiale transmise la păstrare sau prelucrare etc). Inventarierea creanţelor şi datoriilor se efectuează în baza extraselor de cont confirmate de debitori şi creditori. Pentru aceste elemente patrimoniale este important de verificat momentul aparţiei şi termenele de încasare şi de plată.

Listele de inventariere se semnează de către membrii comisiei şi gestionari, iar pe ultima filă gestionarul face menţiunea prin care confirmă că bunurile au fost verificate în prezenţa sa, că nu are pretenţii faţă de membrii comisiei de inventariere şi că bunurile incluse în listele de inventariere se află la el în gestiune.

Determinarea rezultatelor inventarierii şi contabilitatea acestora

La această etapă listele de inventariere se transmit în contabilitate, unde contabilul responsabil de sectorul respectiv de evidenţă înscrie în liste datele din conturile contabile privind elementele care au fost supuse inventarierii. Elementele pentru care s-au stabilit abateri dintre datele faptice şi datele evidenţei contabile se înscriu în balanţele de verificare a rezultatelor inventarierii.

Pentru divergenţele stabilite comisia de inventariere cere de la persoanele responsabile explicaţii în scris, iar în baza acestora se ia hotărîrea privind modul lor de compensare. În cazul stocurilor de mărfuri şi materiale pot să aibă loc divergenţe din cauza că diferite poziţii de stocuri se aseamănă după aspectul exterior, proprietăţi etc. Astfel, lipsurile unui fel de stoc pot fi compensate cu plusurile altui fel de stoc. Această compensare se efectuează numai cu acordul conducătorului întreprinderii.

Rezultatele inventarierii se examinează la şedinţa comisiei de inventariere şi se perfectează cu un protocol semnat de către conducătorul întreprinderii, care ia decizia privind regularizarea divergenţelor depistate.

Rezultatele inventarierii se reflectă în contabilitate în luna cînd aceasta a luat sfîrşit. În conformitate cu art. 42 al Legii contabilităţii şi p. 107 al Regulamentului privind inventarierea diferenţele, depistate în timpul inventarierii se reglementeaza şi se înregistreaza în evidenţa contabilă în felul următor:

• plusurile de bunuri şi mijloace bănesti, precum şi diferenţele valorice favorabile, obţinute în urma compensarii lipsurilor cu plusuri, se înregistreaza ca majorare a veniturilor;
• lipsurile de bunuri şi mijloace bănesti se trec la cheltuielile perioadei de gestiune;
• lipsurile de bunuri, care depăşesc normele perisabilitatii naturale stabilite, precum şi prejudiciile cauzate de deteriorarea bunurilor, se atribuie persoanelor vinovate, fiind evaluate la preţurile de piaţa la data depistării lipsurilor;
• în cazul cînd nu sînt identificate persoanele vinovate, prejudiciile cauzate de deteriorarea bunurilor sau lipsurile de bunuri, care depăşesc normele perisabilităţii naturale stabilite, se trec la cheltuielile perioadei de gestiune.

Plusurile depistate în urma inventarierii se reflectă în felul următor:

la valoarea de piaţă a activelor pe termen lung stabilite ca plusuri:

• debit contul 111 „Active nemateriale”
• debit contul 112 „Active nemateriale în curs de execuţie”
• debit contul 121 „Active materiale în curs de execuţie”
• debit contul 122 „Terenuri”
• debit contul 123 „Mijloace fixe”
• debit contul 131 „Investiţii pe termen scurt în părţi nelegate”
• debit contul 132 „Investiţii pe termen lung în părţi legate”
• credit contul 621 „Venituri din activitate de investiţii”

la valoarea relizabilă netă a stocurilor de mărfuri şi materiale depistate ca plusuri:

• debit contul 211 „Materiale”
• debit contul 212 „Animale la creştere şi îngrăşat”
• debit contul 213 „Obiecte de mică valoare şi scurtă durată”
• debit contul 215 „Producţie în curs de execuţie”
• debit contul 216 „Produse”
• debit contul 217 „Mărfuri”
• credit contul 612 „Alte venituri operaţionale”

la valoarea nominală a investiţiilor pe termen scurt şi a mijloacelor băneşti stabilite ca plusuri:

• debit contul 231 „Investiţii pe termen scurt în părţi nelegate”
• debit contul 232 „Inverstiţii pe termen scurt în părţi legate”
• debit contul 241 „Casa”
• debit contul 246 „Documente băneşti”
• credit contul 612 „Alte venituri operaţionale”.

Lipsurile depistate în urma inventarierii se reflectă în felul următor:

la valoarea de bilanţ a activelor pe termen lung depistate ca lipsuri în urma inventarierii:

• debit contul 721 „Cheltuieli ale activităţii financiare”
• credit contul 111 „Active nemateriale”
• credit contul 112 „Active nemateriale în curs de execuţie”
• credit contul 121 „Active materiale în curs de execuţie”
• credit contul 122 „Terenuri”
• credit contul 123 „Mijloace fixe”
• credit contul 131 „Investiţii pe termen scurt în părţi nelegate”
• credit contul 132 „Investiţii pe termen lung în părţi legate”

la suma amortizării, uzurii aferente activelor pe termen lung depistate ca lipsă:

• debit contul 113 „Amortizarea activelor nemateriale”, 124 „Uzura mijloacelor fixe”
• credit contul 111 „Active nemateriale”, 123 „Mijloace fixe”

la valoarea de bilanţ a activelor curente depistate lipsă în urma inventarierii:

• debit contul 714 „Alte cheltuieli operaţionale”
• credit contul 211 „Materiale”
• credit contul 212 „Animale la creştere şi îngrăşat”
• credit contul 213 „Obiecte de mică valoare şi scurtă durată”
• credit contul 215 „Producţie în curs de execuţie”
• credit contul 216 „Produse”
• credit contul 217 „Mărfuri”

În cazul cînd nu este determinată persoana vinovată este necesar de restabilit taxa pe valoarea adăugată anterior trecută în cont care se calculează de la valoarea de bilanţ a valorilor materiale. La această sumă se întocmeşte formula contabilă:

• debit contul 713 „Cheltuieli generale şi administrative”
• credit contul 534 „Datorii privind decontările cu bugetul”

În cazul cînd este găsită persoana vinovată şi aceasta a acceptat să recupere dauna materială pricinuită întreprinderii sau este hotărîrea judecăţii privind recuperarea daunei se întocmesc următoarele formule contabile:

în cazul cînd dauna va fi recuperată în perioada de gestiune:

• debit contul 227 „Creanţe pe termen scurt ale personalului” – la suma daunei materiale pricinuite întreprinderii care se evaluează la preţ de piaţă
• credit contul 612 „Alte venituri operaţionale” – la suma venitului obţinut din recuperarea daunei materiale
• credit contul 534 „Datorii privind decontările cu bugetul” – la suma TVA aferente prejudiciului materiale adus întreprinderii

în cazul cînd dauna va fi recuperată în perioadele următoare, dar pe o perioadă nu mai mare de un an:

• debit contul 227 „Creanţe pe termen scurt ale personalului”
• credit contul 515 „Venituri anticipate curente”
• credit contul 534 „Datorii privind decontările cu bugetul”

în cazul cînd dauna va fi recuperată în perioadele viitoare şi termenul de recuperare al acesteia este mai mare de un an:

• debit contul 134 „Creanţe pe termen lung”
• credit contul 422 „Venituri anticipate pe termen lung”
• credit contul 534 „Datorii privind decontările cu bugetul”

Recuperarea daune se poate efectua:

prin reţinere din salariul:

• debit contul 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”
• credit contul 227 „Creanţe pe termen scurt ale personalului”

contra mijloace băneşti:

• debit contul 241 „Casa”
• credit contul 227 „Creanţe pe termen scurt ale personalului”

contra alte active:

• debit contul 121 „Active materiale în curs de execuţie”
• debit contul 123 „Mijloace fixe”
• debit contul 211 „Materiale”
• debit contul 213 „Obiecte de mică valoare şi scurtă durată”
• debit contul 217 „Mărfuri”
• credit contul 227 „Creanţe pe termen scurt ale personalului”

În cazul cînd recuperarea daunei materiale are loc pe parcursul mai multor perioade de gestiune suplimentar se întocmesc formulele contabile:

dacă termenul de recuperare este mai mic de un an:

• debit contul 515 „Venituri anticipate curente”
• credit contul 612 „Alte venituri operaţionale” – constatarea venitului aferent perioadei de gestiune curente

dacă termenul de recuperare este mai mare de un an:

• debit contul 227 „Creanţe pe termen scurt ale personalului”
• credit contul 134 „Creanţe pe termen lung” – trecerea creanţelor din categoria creanţelor pe termen lung în categoria creanţelor pe termen scurt cînd termenul de recuperare devine mai mic de un an şi, concomitent

• debit contul 422 „Venituri anticipate pe termen lung”
• credit contul 515 „Venituri anticipate curente” – transferarea veniturilor anticipate din categoria veniturilor anticipate pe termen lung în categoria veniturilor anticipate curente

Ulterior, la recuperarea daunei, veniturile anticipate curente vor fi constatate ca venituri ale perioadei de gestiune curente prin formula contabilă:

• debit contul 515 „Venituri anticipate curente”
• credit contul 612 „Alte venituri operaţionale”